Дисципліни:

ТЕМА 8. Загальні положення аудиту зовнішньоекономічної діяльності


« Лекційний матеріал з обліку, аналізу та аудиту зовнішньоекономічної діяльності

Для вітчизняних підприємств аудит зовнішньоекономічної діяльності на сучасному етапі можна вважати важливим закликом сьогодення. Будучи особливим незалежним видом контролю, він покликаний урівноважити існуючі розбіжні інтереси власників, менеджерів підприємства, держави, кредиторів, інвесторів тощо та попередити різноманітні зловживання з боку органів управління підприємством. Досвід економічно розвинених країн світу показує, що аудит зовнішньоекономічної діяльності підприємств є важливою складовою успішного функціонування суб’єктів підприємницької діяльності, що працюють на зовнішньому ринку.

Терміну «аудит зовнішньоекономічної діяльності» можна дати визначення на основі правової норми Закону України «Про аудиторську діяльність», який є основним нормативно-правовим актом, що регламентує сутність та порядок здійснення аудиторської діяльності. Відтак, аудит зовнішньоекономічної діяльності - це перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації про фінансово-господарську діяльність суб’єктів господарювання у сфері зовнішньоекономічної діяльності з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству і установленим нормативам.

Аудит зовнішньоекономічної діяльності як одна зі сфер аудиту загалом характеризується низкою особливостей, що визначають її місце у загальній структурі аудиту та висувають вимоги до його проведення. Серед основних таких особливостей варто виділити наступні:

- виникнення особливих статей накладних витрат при здійсненні зовнішньоекономічної діяльності, що можуть виступати предметом аудиту, які не є характерними при купівлі-продажі товарів на внутрішньому ринку (наприклад, нарахування та сплата митних платежів, оплата відряджень за кордон тощо);

- здійснення розрахунків, як правило, в іноземній валюті, що в окремих випадках вимагає необхідності відображення курсових різниць;

- значний інтервал часу між укладенням контрактів та постачанням продукції, між виплатою авансу та остаточним розрахунком за зовнішньоекономічним договором тощо;

- особливі вимоги податкового законодавства щодо оподаткування окремих зовнішньоекономічних операцій тощо.

Метою аудиту зовнішньоекономічної діяльності є перевірка достовірності бухгалтерського обліку та оподаткування зовнішньоекономічних операцій і надання рекомендацій щодо усунення виявлених відхилень з метою раціонального використання ресурсів, що задіяні у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Серед основних завдань аудиту зовнішньоекономічної діяльності слід виділити наступні:

- вивчення зовнішньоекономічних документів, що підтверджують виникнення дебіторської та кредиторської заборгованості, вираженої в іноземній валюті (рахунків-фактур, рахунків-специфікацій, зовнішньоекономічних контрактів, вантажних митних декларацій, міжнародних товаротранспортних накладних тощо);

- перевірка існування, правильності нарахування та повноти відображення в обліку сум ПДВ, що сплачені чи підлягають сплаті митним органам;

- правильність визначення фінансових результатів від здійснення зовнішньоекономічних операцій;

- перевірка фінансової звітності та будь-яких зовнішньоекономічних документів для встановлення відповідності зовнішньоекономічних операцій вимогам чинного законодавства та правильності їх документарного відображення;

- перевірка своєчасності та факту повернення ПДВ при експорті товарів з України;

- перевірка порядку формування вартості товарно-матеріальних цінностей та будь-яких активів, що придбані в результаті здійснення імпортних операцій;

- встановлення правильності відображення та ліквідації заборгованості перед митними органами за митними платежами тощо.

Інформаційною базою проведення аудиту зовнішньоекономічної діяльності є інформація, що міститься в головній книзі, бухгалтерських регістрах, фінансовій звітності, первинних документах, зовнішньоекономічній документації, а також інформація, одержана від постачальників, банківських установ, посередників, податкових органів, страхових компаній, інших аудиторських підприємств. Окрім того, жодна аудиторська перевірка не може здійснюватись без використання правових норм чинного законодавства з питань аудиту (законів та підзаконних нормативно-правових актів).

Необхідність в аудиторських послугах для суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності пояснюється низкою обставин:

- користувачі фінансової інформації, за звичай, не мають вільного доступу до даних бухгалтерського обліку і, здебільшого, вони не володіють ґрунтовно знаннями з обліку зовнішньоекономічної діяльності. Відтак, запрошуються фахові аудитори для перевірки ведення обліку зовнішньоекономічної діяльності, складання фінансової та податкової звітності тощо, оскільки самі користувачі не здатні самостійно виконати ці та інші види робіт;

- суб’єкти зовнішньоекономічної діяльності досить часто здійснюють достатньо складні та різноманітні види зовнішньоекономічних операцій, які вимагають відповідного правильного документарного забезпечення та відображення у бухгалтерському обліку відповідно до вимог чинного законодавства. Скориставшись послугами аудиторів, можна одержати інформацію про такі операції;

- доволі часто прийняття важливих для підприємства, що працює у сфері зовнішньоекономічної діяльності, рішень можливе лише за умови достовірності та повноти фінансової інформації, а це можуть підтвердити лише результати аудиторської перевірки.

Аудит зовнішньоекономічної діяльності передбачає:

- з’ясування дотримання суб’єктом зовнішньоекономічної діяльності норм чинного законодавства;

- перевірку повноти, точності та достовірності відображення у звітності фінансового стану та фінансових результатів діяльності за звітний період;

- визначення відповідності ведення бухгалтерського обліку зовнішньоекономічних операцій установленим правилам та стандартам аудиту.

Принципи аудиту зовнішньоекономічної діяльності

Теорія та практика виробила низку принципів, якими слід керуватись аудиторам під час аудиту зовнішньоекономічної діяльності. Такі принципи закріплені в Законі України „Про аудиторську діяльність”, інших нормативно-правових актах, а також стандартах аудиту. Традиційно принципи аудиту зовнішньоекономічної діяльності поділяють на дві групи:

• принципи, що визначають взаємовідносини аудитора та клієнта;

• принципи, якими слід керуватись у процесі аудиторської перевірки.

До основних принципів аудиту зовнішньоекономічної діяльності відносять:

• конфіденційність;

• незалежність;

• об’єктивність;

• компетентність;

• добросовісність;

• професійна поведінка;

• професійний скептицизм.

Здійснюючи аудиторську перевірку, аудитор знайомиться з низкою різноманітних документів, а також одержує інформацію, що може становити комерційну таємницю. Відтак, суб’єкт зовнішньоекономічної діяльності повинен мати гарантії щодо нерозголошення аудитором конфіденційної інформації, що й забезпечуються принципом конфіденційності.

Трактування цього принципу наведено у ратифікованих Верховною Радою України Рекомендаціях Комісії Європейського Співтовариства щодо забезпечення якості аудиту в країнах Євросоюзу від 01.01.2002 р. Відповідно до цього нормативно-правового акту, принцип конфіденційності означає, що «згадані вище особи (тобто, аудитори) не мають права ні за яких обставин розголошувати конфіденційну інформацію, яку вони отримали в процесі виконання своїх обов'язків, за винятком тих випадків, коли перевіряючі або уповноважені спостережні органи вимагають надати таку інформацію (документацію) в короткому вигляді або в цілому; при цьому клієнт, інформація (документація) якого розглядається, або пов'язані з ним сторони не можуть бути ідентифіковані» (п. 8.3). Дотримання цього принципу повинно здійснюватись навіть тоді, коли розголошення конфіденційної інформації може не завдати будь-якої економічної шкоди суб’єкту зовнішньоекономічної діяльності.

Важливою характеристикою цього принципу є також необмеженість його в часі, тобто це означає, що аудитор повинен дотримуватись цього принципу перед, під час і після проведення аудиторської перевірки зовнішньоекономічної діяльності. Окрім того, аудитор відповідно до цього принципу не має права використовувати одержану під час виконання професійних обов’язків інформацію у своїх власних цілях чи в цілях третіх осіб. Розголошення конфіденційної інформації аудитором передбачає юридичну відповідальність, а в окремих випадках (якщо визначено договором) – також і матеріальну у вигляді штрафних санкцій.

Незалежність як принцип здійснення аудиту зовнішньоекономічної діяльності регламентується окремим Положенням про забезпечення незалежності аудитора, затвердженим рішенням Аудиторської палати України від 24.12.2009 р. №209/5. Відповідно до цього нормативно-правового акту, незалежність - це «можливість вираження професійної думки та професійна поведінка в ході проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг, уникнення фактів та обставин, що можуть поставити під загрозу професійне судження аудитора та дозволяють діяти чесно з об’єктивністю та професійним скептицизмом». Під час здійснення аудиту зовнішньоекономічної діяльності аудитор повинен бути вільним від впливу, тиску та контролю зі сторони як самого суб’єкта зовнішньоекономічної діяльності, так і третіх осіб. Дотримання цього принципу передбачає також відсутність будь-якої майнової чи фінансової зацікавленості аудитора від результатів аудиторської перевірки зовнішньоекономічної діяльності.

Незалежність аудиту зовнішньоекономічної діяльності забезпечується низкою правових норм. Зокрема, п. 3 вищезгаданого Положення визначено умови щодо усунення т. з. загроз незалежності, тобто фактів та обставин, що можуть поставити під загрозу професійне судження аудитора. Відтак, забороняється проведення аудиту:

• аудитором, який має прямі родинні стосунки з членами органів управління суб’єкта господарювання, що перевіряється;

• аудитором, який має особисті майнові інтереси в суб’єкта господарювання, що перевіряється;

• аудитором - членом органів управління, засновником або власником суб’єкта господарювання, що перевіряється;

• аудитором - працівником суб’єкта господарювання, що перевіряється;

• аудитором - працівником, співвласником дочірнього підприємства, філії чи представництва суб’єкта господарювання, що перевіряється;

• якщо розмір винагороди за надання аудиторських послуг не враховує необхідного для якісного виконання таких послуг часу, належних навичок, знань, професійної кваліфікації та ступінь відповідальності аудитора;

• аудитором, який надає консультаційні послуги акціонерному товариству, що перевіряється;

• аудиторами, що мають взаємовідносини щодо права власності з фінансовою установою, діяльність якої перевіряється;

• аудиторами, що мають заборгованість перед фінансовою установою, що перевіряється, або інший конфлікт інтересів;

• в інших випадках, у яких не забезпечуються вимоги щодо незалежності аудитора.

Аудитор зобов’язанийзастосувати застережні заходи, направлені на зменшення виявлених загроз незалежності у випадках:

• наявності у члена групи із завдання з надання впевненості (тобто, персонал, який виконує завдання з надання впевненості, включаючи експертів, що на умовах трудового чи іншого договору з аудиторською фірмою виконують це завдання) або в іншої особи, що має прямі родинні стосунки з членом групи, прямого або суттєвого опосередкованого фінансового інтересу у клієнтові з надання впевненості;

• надання аудитору позики клієнтом з надання впевненості чи виступ гарантом або поручителем аудитора за позикою з боку такого клієнта, який є банком чи іншою фінансовою установою, якщо така позика або гарантія за нею не є несуттєвими;

• отримання фірмою подарунків чи заохочень від клієнта з надання впевненості;

• наявності тісних ділових (не пов’язаних з аудитом) стосунків аудитора з клієнтом з надання впевненості;

• наявності сімейних та особистих стосунків між членом групи із завдання з надання впевненості та директором, іншою посадовою особою чи працівниками клієнта з надання впевненості, залежно від їхніх обов’язків;

• якщо директор, інша посадова особа чи працівник клієнта з надання впевненості, який може справляти прямий та суттєвий вплив на інформацію з предмету завдання з надання впевненості, був членом із завдання надання впевненості чи учасником аудитора;

• призначення колишньої посадової особи, директора чи працівника клієнта з надання впевненості членом групи із завдання з надання впевненості.

• наявності тривалих стосунків вищого управлінського персоналу з клієнтами з надання впевненості;

• надання послуг, які не є послугами з надання впевненості, клієнтам з надання впевненості (послуг з оцінки вартості, надання послуг у сфері оподаткування клієнтам з аудиту фінансової звітності, тимчасове призначення працівників на посади у клієнтів з аудиту фінансової звітності, надання послуг з підтримки у судових справах клієнтів з аудиту фінансової звітності, юридичних послуг клієнтам з аудиту фінансової звітності та інших послуг відповідно до стандартів аудиту);

• якщо розмір оплати за замовлення, що сплачується клієнтом з надання впевненості становить суттєву (більше 50%) частку від розміру загальних річних доходів аудитора або якщо вартість послуги до сплати за професійні послуги залишається несплаченою клієнтом з надання впевненості протягом тривалого (більше шести місяців) часу;

• наявності чи загрози початку порушення судової справи між аудитором (аудиторською фірмою) та клієнтом з надання впевненості.

З метою усунення або зменшення до прийнятного рівня загроз незалежності, аудитор зобов’язаний, у залежності від виду загроз, здійснити заходи з:

• обговорення загрози незалежності з найвищим управлінським персоналом клієнта, наприклад, з наглядовою радою або аудиторським комітетом;

• залучення додаткового аудитора для огляду виконаної роботи чи надання необхідних консультацій;

• усунення фінансового інтересу члена групи із завдання з надання впевненості чи іншої особи, що має прямі родинні стосунки з членом групи із завдання з надання впевненості, або доведення їх фінансового інтересу до частки (розміру), яка є несуттєвою;

• усунення аудитора з групи із завдання з надання впевненості від участі в аудиторській перевірці або з групи із завдання з надання впевненості;

• припинення ділових стосунків між фірмою та клієнтом, крім аудиту та надання інших аудиторських послуг;

• скорочення ділових стосунків між фірмою та клієнтом настільки, щоб фінансова частка стала несуттєвою, а відносини – явно несуттєвими;

• відмова від здійснення господарських операцій, інших ніж аудиторських, між фірмою та клієнтом чи зменшення їх обсягу до розмірів, що не створюють загрози незалежності;

• створення, за можливості, такої схеми обов’язків у групі із завдання з надання впевненості, щоб відповідно аудитор не займався питаннями, за які несе відповідальність інша особа, що має прямі родинні стосунки з членом групи із завдання з надання впевненості;

• здійснення політики та процедур для надання своїм працівникам повноважень повідомляти керівництву фірми про будь-які загрози незалежності та об’єктивності;

• розгляду відповідності чи необхідності зміни плану для виконання завдання з надання впевненості;

• перевірки контролю якості виконання завдання з надання впевненості;

• впровадження політики та процедур, які зобов’язують працівника аудитора повідомляти керівництво, якщо працівник веде серйозні переговори про працевлаштування у клієнта з надання впевненості;

• ротації (не менше ніж через п’ять років) управлінського персоналу з групи із завдання з надання впевненості;

• здійснення політики та процедур, що забороняють персоналу приймати управлінські рішення для клієнта з надання впевненості або приймати відповідальність за такі рішення;

• отримання аудитором підтвердження від клієнта з надання впевненості стосовно визнання його відповідальності за результати роботи, виконаної аудитором.

• проведення зовнішнього огляду контролю якості;

• здійснення консультування з третьою стороною, зокрема, з професійним регуляторним органом чи з іншим аудитором;

• здійснення політики та процедур щодо впровадження та моніторингу контролю якості виконання завдань з надання впевненості;

• здійснення політики та процедур забезпечення якості та контролю;

• здійснення інших заходів, передбачених стандартами аудиту.

Дотримання принципу об’єктивності вимагає від аудитора високого рівня професіоналізму, практичних навиків роботи, знання чинного законодавства, а також фахової методичної літератури з проблем аудиту зовнішньоекономічної діяльності. Аудитор повинен бути неупередженим при формуванні висновків, здійсненні аудиторських процедур тощо.

Принцип компетентності вимагає від аудитора в процесі аудиту зовнішньоекономічної діяльності відповідних знань та вмінь при розгляді конкретних ситуацій. З іншого боку, аудитор не повинен надавати аудиторські послуги клієнту з тих сфер зовнішньоекономічної діяльності, у яких він не володіє достатніми знаннями.

Дотримання цього принципу на практиці визначається правовими нормами, що встановлюють вимоги та обмеження щодо освіти, стажу роботи аудиторів, їх ліцензування та акредитації, системи підготовки та підвищення кваліфікації тощо. Так, відповідно до Закону України «Про аудиторську діяльність» (ст. 4) аудитором може бути лише фізична особа, яка має сертифікат, що визначає її кваліфікаційну придатність на заняття аудиторською діяльністю на території України. Він має право займатися аудиторською діяльністю як фізична особа - підприємець лише після включення його до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів.

Аудиторам забороняється безпосередньо займатися іншими видами підприємницької діяльності, що не виключає їх права отримувати дивіденди від акцій та доходи від інших корпоративних прав. Аудитором не може бути особа, яка має судимість за корисливі злочини.

Право на отримання сертифіката аудитора мають фізичні особи, які мають вищу економічну або юридичну освіту, документ про здобуття якої визнається в Україні, необхідні знання з питань аудиту, фінансів, економіки та господарського права, досвід роботи не менше трьох років підряд на посадах ревізора, бухгалтера, юриста, фінансиста, економіста, асистента (помічника) аудитора.

Наявність необхідного обсягу знань для отримання сертифіката визначається шляхом проведення письмового кваліфікаційного іспиту за програмою, затвердженою Аудиторською палатою України.

Добросовісність як принцип аудиту зовнішньоекономічної діяльності вимагає від аудитора надавати аудиторські послуги з належною увагою, оперативністю, деталізацією, застосовуючи при цьому усі свої здібності.

Дотримуючись принципу професійної поведінки в процесі аудиту зовнішньоекономічної діяльності, аудитор зобов’язаний ставитись з повагою до професії аудитора, не вчиняти жодних дій, що можуть знизити рівень поваги та довіри до цієї професії. Це в першу чергу досягається шляхом дотримання норм Кодексу професійної етики аудиторів України, затвердженому рішенням Аудиторської палати України. Відповідно до цього Кодексу:

• аудитори не повинні рекламувати свої послуги шляхом їх порівняння з іншими аудиторами, шляхом самосхвалення, гарантування позитивних висновків;

• аудитори зобов’язані добре відноситись до колег, стримуватись від необґрунтованої критики на їх адресу, від обговорення їх професійних та ділових якостей;

• при заміні аудитора клієнтом новому аудитору слід з’ясувати у переднього аудитора, чи не існує професійних причин для відмови клієнту тощо.

Принцип професійного скептицизму вимагає від аудитора у процесі аудиту зовнішньоекономічної діяльності критично оцінювати значимість одержаних аудиторських доказів та уважно вивчати ті, що суперечать яким-небудь документам зі сфери зовнішньоекономічної діяльності чи заявам керівництва, чи ставлять під сумнів достовірність таких документів чи заяв.

Поряд з вищенаведеними принципами, аудитор при виконанні своїх професійних обов’язків повинен керуватись також й іншими принципами, що розроблені та діють в межах окремих аудиторських об’єднань, членом яких він є.

Теорія та практика аудиторської діяльності розрізняє різноманітні види аудиту зовнішньоекономічної діяльності, які класифікують за різними ознаками.

За складом аудиторів розрізняють:

• внутрішній аудит зовнішньоекономічної діяльності;

• зовнішній аудит зовнішньоекономічної діяльності.

Внутрішній аудит зовнішньоекономічної діяльності здійснюється, як правило, внутрішніми штатними аудиторами, якими можуть виступати як окремі працівники, так і відповідні функціональні служби підприємства. Останні створюються здебільшого на великих підприємствах, які мають розгалужену мережу філій і дочірніх компаній та зовнішньоекономічна діяльність яких є розвиненою. Такий вид аудиту не вважається незалежним, оскільки аудитори підпорядковуються лінійно чи функціонально керівництву підприємства, виконуючи їх завдання. Однак, внутрішній аудит є важливою складовою системи внутрішнього контролю підприємства і дозволяє одержати важливу для керівництва інформацію.

На відміну від внутрішнього, зовнішній аудит зовнішньоекономічної діяльності здійснюється вже незалежною аудиторською фірмою на договірній основі між сторонами.

Внутрішній та зовнішній аудит зовнішньоекономічної діяльності характеризується низкою відмінностей (табл. 1).

Таблиця 1

Відмінності між внутрішнім та зовнішнім аудитом зовнішньоекономічної діяльності [232]

Параметри порівняння

Внутрішній аудит зовнішньоекономічної діяльності

Зовнішній аудит зовнішньоекономічної діяльності

Постановка завдань

Визначається керівництвом з урахуванням потреб управління як підрозділами підприємства, так і підприємством загалом

Визначається договором між незалежними сторонами: підприємством та аудиторською фірмою (аудитором)

Об’єкт

Вирішення окремих функціональних завдань управління зовнішньоекономічною діяльністю

Здебільшого, система обліку зовнішньоекономічної діяльності підприємства та звітності

Мета

Визначається керівництвом підприємства

Визначається законодавством з аудиту

Засоби

Вибираються самостійно (чи визначаються стандартами внутрішнього аудиту)

Визначаються загальноприйнятими аудиторськими стандартами

Вид діяльності

Виконавча діяльність

Підприємницька діяльність

Організування роботи

Виконання конкретних завдань керівництва

Визначається аудитором самостійно, виходячи із загальноприйнятих норм та правил аудиторської перевірки

Взаємовідносини

Підпорядкованість керівництву підприємства, залежність від нього

Рівноправне партнерство, незалежність

Суб’єкти

Працівники, підпорядковані керівництву підприємства, які знаходяться в його штаті

Незалежні фахівці, що мають сертифікат аудитора та ліцензію на право здійснення даного види підприємницької діяльності

Кваліфікація

Визначається керівництвом підприємства

Визначається державою

Оплата

Нарахування заробітної плати згідно штатного розпису

Оплата наданих послуг згідно з умовами договору

Відповідальність

Перед керівництвом за виконання обов’язків

Перед клієнтом та перед третіми особами, що встановлена нормативними актами

Методи

Можуть бути однаковими при вирішенні однакових завдань (наприклад, оцінювання достовірності інформації). Існують відмінності стосовно рівня точності та деталізації

Звітність

Перед керівництвом

Завершальна частина аудиторського висновку може бути опублікована, аналітична частина передається клієнту

За періодичністю здійснення розрізняють:

• первинний аудит зовнішньоекономічної діяльності;

• періодичний аудит зовнішньоекономічної діяльності.

Аудит зовнішньоекономічної діяльності вважається первинним тоді, коли здійснюється вперше на конкретному підприємстві. Періодичним (таким, що повторюється) аудит називається тоді, коли мають місце повторні договірні відносини між клієнтом та аудитором. Перевагами періодичного аудиту зовнішньоекономічної діяльності є можливість одержання більш об’єктивної оцінки зовнішньоекономічної діяльності суб’єкта господарювання, підвищення рівня якості аудиторських перевірок тощо.

За сферами діяльності суб’єкта зовнішньоекономічної діяльності, що перевіряється аудитором, розрізняють:

• аудит зовнішньоекономічної діяльності банківської установи;

• аудит зовнішньоекономічної діяльності страховика;

• аудит зовнішньоекономічної діяльності інвестиційних фондів та бірж;

• аудит зовнішньоекономічної діяльності підприємств інших сфер діяльності.

Введення даної класифікаційної ознаки є досить важливим з точки зору встановлення особливих умов щодо здійснення аудиту зовнішньоекономічної діяльності на підприємствах, організаціях чи установах окремих сфер діяльності. Зокрема, такі особливі умови стосуються порядку планування аудиторської перевірки, формату аудиторського висновку, низки аудиторських процедур, які слід здійснити, тощо.

Порядок здійснення аудиторської перевірки зовнішньоекономічної діяльності окремих видів підприємств, організацій та установ регламентується як загальним законодавством, так і низкою специфічних нормативно-правових актів профільних комітетів, комісій тощо (наприклад, розпорядженнями Держфінпослуг для страховиків, ломбардів, кредитних спілок, недержавних пенсійних фондів; рішеннями Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку для учасників фондового ринку, інвестиційних фондів, інвестиційних компаній; постановами Правління НБУ для банків; наказами Державної служби кінематографії для підприємств, організацій, установ сфери культури і туризму тощо).

За стадіями розвитку у літературних джерелах [231 08D0C9EA79F9BACE118C8200AA004BA90B02000000080000000B0000001F043E0434043E043B044C0441043A04380439040000 ; 232 08D0C9EA79F9BACE118C8200AA004BA90B02000000080000000800000028043504400435043C04350442040000 -233 08D0C9EA79F9BACE118C8200AA004BA90B02000000080000000900000028043504490443043A043E04320430040000 ] пропонують також розрізняти:

• підтверджуючий аудит зовнішньоекономічної діяльності;

• системно-орієнтований аудит зовнішньоекономічної діяльності;

• аудит зовнішньоекономічної діяльності, що базується на ризику.

Основним завданням підтверджуючого аудиту є з’ясування факту здійснення конкретної зовнішньоекономічної операції, перевірка та підтвердження достовірності заповнення бухгалтерських документів щодо неї.

Системно-орієнтований аудит передбачає здійснення аудиторської перевірки зовнішньоекономічної діяльності на основі аналізу системи внутрішнього контролю. Відтак, якщо аудитором з’ясовано, що система внутрішнього контролю зовнішньоекономічної діяльності є ефективною, рівень деталізації аудиторської перевірки буде меншим аніж тоді, коли така система є малоефективною. Разом з тим, аудитор надає рекомендації клієнту щодо покращення системи внутрішнього контролю за здійсненням зовнішньоекономічної діяльності.

За умови здійснення аудиту зовнішньоекономічної діяльності, що базується на ризику, аудитор зосереджує свою роботу на т. з. критичних сферах зовнішньоекономічної діяльності з можливим високим рівнем ризику, затрачаючи значно менше часу на перевірку сфер, що характеризуються низьким рівнем ризику.

Законом України «Про аудиторську діяльність» визначено також і види аудиту зовнішньоекономічної діяльності за обов’язковістю його здійснення. Відтак, розрізняють:

• обов’язковий аудит;

• добровільний аудит.

Обов’язковим аудит є тоді, коли необхідність його здійснення для суб’єкта зовнішньоекономічної діяльності прямо встановлена законами чи підзаконними нормативно-правовими актами. Зокрема, відповідно до Закону України «Про аудиторську діяльність» (ст. 8) проведення аудиту є обов’язковим для:

- підтвердження достовірності та повноти річної фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності відкритих акціонерних товариств, підприємств-емітентів облігацій, професійних учасників ринку цінних паперів, фінансових установ та інших суб’єктів господарювання, звітність яких відповідно до законодавства України підлягає офіційному оприлюдненню, за винятком установ і організацій, що повністю утримуються за рахунок державного бюджету;

- перевірки фінансового стану засновників банків, підприємств з іноземними інвестиціями, відкритих акціонерних товариств (крім фізичних осіб), страхових і холдингових компаній, інститутів спільного інвестування, довірчих товариств та інших фінансових посередників;

- емітентів цінних паперів при отриманні ліцензії на здійснення професійної діяльності на ринку цінних паперів.

Проведення аудиту є обов'язковим також в інших випадках, передбачених законами України та підзаконними актами.

Добровільним (ініціативним) аудит зовнішньоекономічної діяльності вважають тоді, коли він здійснюється не через вимоги чинного законодавства, а за бажанням керівництва підприємства. Добровільний аудит може здійснюватись з різними цілями, зокрема, власників підприємства може цікавити правильність ведення обліку, нарахування та сплати митних платежів; банківській установі для видачі валютного кредиту з метою здійснення зовнішньоекономічних розрахунків необхідний аудиторський висновок для з’ясування достовірності балансу та звіту про фінансові результати; потенційного інвестора може цікавити фінансовий стан суб’єкта зовнішньоекономічної діяльності тощо.

У літературних джерелах пропонується розрізняти також види аудиту зовнішньоекономічної діяльності за об’єктом вивчення. За цією класифікаційною ознакою розрізняють:

• фінансовий аудит зовнішньоекономічної діяльності;

• аудит зовнішньоекономічної діяльності на відповідність;

• операційний аудит зовнішньоекономічної діяльності.

Фінансовий аудит передбачає оцінювання достовірності фінансової інформації, що має відношення до сфери зовнішньоекономічної діяльності підприємства і міститься у різноманітних фінансових документах (рахунках-фактурах, рахунках-специфікаціях, ВМД тощо).

Аудит зовнішньоекономічної діяльності на відповідність призначений для з’ясування відповідності здійснюваних зовнішньоекономічних операцій встановленим вимогам законів, підзаконних нормативно-правових актів, зовнішньоекономічних контрактів тощо.

Операційний аудит використовується для оцінювання ефективності зовнішньоекономічної діяльності. Його застосовують для перевірки виконання зовнішньоекономічних бізнес-планів, різноманітних проектів, роботи зовнішньоекономічних підрозділів тощо.

Права та обов’язки аудиторів при здійсненні аудиту зовнішньоекономічної діяльності

Права та обов’язки аудиторів при здійсненні аудиту зовнішньоекономічної діяльності визначені Законом України „Про аудиторську діяльність”, іншими нормативно-правовими актами, а також стандартами аудиту.

Аудитори і аудиторські фірми під час здійснення аудиту зовнішньоекономічної діяльності мають право:

• самостійно визначати форми і методи проведення аудиту зовнішньоекономічної діяльності та надання інших аудиторських послуг на підставі чинного законодавства, стандартів аудиту та умов договору із замовником;

• отримувати необхідні документи, які мають відношення до предмета перевірки і знаходяться як у замовника, так і у третіх осіб. Треті особи, які мають у своєму розпорядженні документи стосовно предмета перевірки, зобов’язані надати їх на вимогу аудитора (аудиторської фірми). Зазначена вимога повинна бути офіційно засвідчена замовником;

• отримувати необхідні пояснення в письмовій чи усній формі від керівництва та працівників замовника;

• перевіряти наявність майна, грошей, цінностей, вимагати від керівництва суб’єкта господарювання проведення контрольних оглядів, замірів виконаних робіт, визначення якості продукції, щодо яких здійснюється перевірка документів;

• залучати на договірних засадах до участі в перевірці зовнішньоекономічної діяльності фахівців різного профілю.

Аудитори та аудиторські фірми при здійсненні аудиту зовнішньоекономічної діяльності зобов'язані:

• в аудиторській діяльності дотримуватися вимог чинного законодавства, стандартів аудиту, принципів незалежності аудитора та відповідних рішень Аудиторської палати України;

• належним чином проводити аудит зовнішньоекономічної діяльності та надавати інші аудиторські послуги;

• повідомляти власників, уповноважених ними осіб, замовників про виявлені під час проведення аудиту зовнішньоекономічної діяльності недоліки ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності;

• зберігати в таємниці інформацію, отриману при проведенні аудиту зовнішньоекономічної діяльності та виконанні інших аудиторських послуг, не розголошувати відомості, що становлять предмет комерційної таємниці, і не використовувати їх у своїх інтересах або в інтересах третіх осіб;

• відповідати перед замовником за порушення умов договору відповідно до договору та закону;

• обмежувати свою діяльність наданням аудиторських послуг та іншими видами робіт, які мають безпосереднє відношення до надання аудиторських послуг, у формі консультацій, перевірок або експертиз;

• своєчасно подавати до Аудиторської палати України звіт про свою аудиторську діяльність.

Відповідно до Закону України «Про аудиторську діяльність» за неналежне виконання своїх зобов'язань в процесі аудиту зовнішньоекономічної діяльності аудитор (аудиторська фірма) несе майнову та іншу цивільно-правову відповідальність відповідно до договору та чинного законодавства. Окрім того, щодо аудитора можуть бути застосовані Аудиторською палатою України санкції у вигляді попередження, зупинення чинності сертифіката на строк до одного року або анулювання сертифіката чи виключення з Реєстру аудиторів.